תקינה חשבונאית ממשלתית

באגף החשב הכללי שבמשרד האוצר, במשרד המשפטים וברשות החברות שבמשרד ראש הממשלה נבדק אם הוסמך בישראל גוף כלשהו לקבוע את כללי הדיווח הכספי-ניהולי לגופים ממשלתיים, ואם נעשתה פעולה שיטתית בעניין זה. בדיקות השלמה ובירורים נעשו באגף התקציבים שבמשרד האוצר ובגופים ממשלתיים אחרים.

במשרד האוצר נבדק נושא השירות לציבור: בהנהלת המשרד נבחנה עבודת המטה; באגף שוק ההון, ביטוח וחיסכון נבדק המענה לפניות הציבור, בעיקר בנושא הביטוח; ובלשכה לשיקום נכים נבחן השירות הניתן לנכי רדיפות הנאצים ולנכי המלחמה בנאצים. כן נבחן באגף החשכ"ל פרויקט "ממשל זמין", מההיבט של שיפור השירות לציבור ומבחינת השגת היעדים והעמידה בלוח הזמנים שנקבע (ראו "השירות לציבור" עמ' 111).

באגף התקציבים נעשתה ביקורת על הליך החקיקה של חוק ההסדרים. נבדקו היבטים ניהוליים וסדרי התיאום ושיתוף הפעולה בין משרד האוצר ליתר משרדי הממשלה. בירורי השלמה נעשו במזכירות הממשלה ובמשרד המשפטים (ראו "עבודת המטה במשרדי הממשלה" עמ' 30).

במשרד האוצר נבדקו סדרי קבלת ההחלטות בעניין מיזמים המוקמים במתכונת של שותפות ציבורית-פרטית, סדרי תקצובם וסדרי רישומם בדוחות הכספיים של המדינה וסדרי הפעלתם (ראו "שיתוף המגזר הפרטי בפיתוח תשתיות ציבוריות" עמ' 229).

חשבונאות ממשלתית, כמו חשבונאות עסקית או של מוסדות ללא כוונת רווח (מלכ"רים), נועדה לתת למקבלי ההחלטות בממשלה, לאנשי המקצוע, לאנשי ציבור ולכל בעל עניין תמונת מצב עדכנית על מצבם הכספי של הגופים הממשלתיים ועל תוצאות פעולותיהם. הדיווח החשבונאי מתבסס על תקנים אחידים ומחייבים באשר לרישומים חשבונאיים ולהצגת נכסים והתחייבויות, הוצאות והכנסות.

החשבונאות הממשלתית הייתה שמרנית מיסודה, ורישומיה נעשו על בסיס מזומנים. הצורך ברפורמה בחשבונאות הממשלתית ובהצגת הדיווחים הכספיים של גופים ממשלתיים היה על סדר היום הציבורי במערב מאז סוף שנות השמונים - תחילת שנות התשעים של המאה הקודמת, ובכמה מדינות אף התחוללה מאז "מהפכה" באופן הצגת הדוחות. הדגש הושם על דיווח על בסיס מצטבר במקום על בסיס מזומנים, ונקבעו תקני רישום מפורטים של נכסים וההתחייבויות, הכנסות והוצאות והיחידות החייבות בדיווח לציבור.

בנובמבר 1993, הקים החשב הכללי (להלן - החשכ"ל) בשיתוף עם לשכת רואי חשבון בישראל ועדה לתקני דיווח וחשבונאות במגזר הממשלתי. בפברואר 1995 הגישה הוועדה לחשכ"ל ולנשיא לשכת רואי חשבון דוח, ובו המליצה שעקרונות הדיווח החשבונאיים של יחידות ממשלתיות ביצועיות המספקות שירותים ומוצרים (להלן - מפעלים ממשלתיים), יהיו העקרונות החשבונאיים המקובלים בחברות ובארגונים עסקיים-כלכליים. מאז הגשת ההמלצות לחשכ"ל ועד מועד סיום הביקורת (אוגוסט 2002) הן לא יושמו, למעט בבתי חולים ממשלתיים כלליים, ופעילות כלכלית רבה של יחידות הממשלה לא קיבלה ביטוי חשבונאי נאות בדוחותיה הכספיים.

בחוק יסודות התקציב, התשמ"ה-1985 (להלן - חוק יסודות התקציב), נכללים "מפעלים עסקיים". אלה נדרשים לנהל את חשבונותיהם על בסיס מצטבר חלקי, שהוא בסיס דיווח מתקדם יותר מבסיס מזומנים. אולם בחוק יסודות התקציב, בהוראות התקשי"ר ובהוראות התכ"ם לא הוגדרו מאפיינים של "מפעל עסקי", ובהעדר הגדרה נותרה לכאורה רשימת המפעלים העסקיים חלקית.

בשנת 2001 מינה החשכ"ל ועדה להכנת כללי חשבונאות ממשלתית ולהטמעתם במשרדי ממשלה. 

ממועד זה ואילך הואצו הליכי קביעת ההוראות החשבונאיות הממשלתיות המחייבות (להלן - התקינה), אך הדרך עדיין ארוכה: הוועדה טרם הכינה תכנית עבודה מגובשת לטווח ארוך, טרם קבעה לוחות זמנים להטמעת הרפורמה במשרדי הממשלה וטרם קבעה אם יחידות עצמאיות ומפעלים ממשלתיים יפרסמו דין וחשבון כספי נפרד.

זה שנים רווחת בעולם ובארץ מגמה של הגברת השקיפות והרחבת המידע הנמסר לציבור בעלי העניין בדוחות הכספיים. לדעת משרד מבקר המדינה, מן הראוי כי במקביל לעיסוק בקביעת כללי דיווח חשבונאים מחייבים למשרדי הממשלה וליחידותיה, ייקבע תקן חשבונאי ממשלתי לנושאים שיש לפרט (כמותית ומילולית) בדוח מנהלים שישלים את המידע החשבונאי שבדוחות הכספיים.

בחודש מארס 1997 פרסמה לשכת רואי חשבון בישראל גילוי דעת בעניין כללי חשבונאות ודיווח כספי על ידי מלכ"רים; גילוי דעת זה לא חל על יחידות שלטוניות לרבות על תאגידים ציבוריים. גם תקן מס' 5 של המוסד הישראלי לתקינה בחשבונאות (תיקונים והבהרות לגילוי דעת האמור), שפורסם בדצמבר 1999 לא חל על גופים כאלה. אף על פי שיחידות שלטוניות נותרו ללא כללי דיווח מחייבים, לא יזמו משרד המשפטים ומשרד האוצר הסדרת כללי דיווח לתאגידים הציבוריים.

גילוי הדעת של לשכת רואי חשבון בישראל ותקן המוסד הישראלי לתקינה בחשבונאות, שצוינו לעיל, לא חלו גם על מוסדות להשכלה גבוהה החייבים בדיווח על פי הנחיות הוועדה לתכנון ולתקצוב של המועצה להשכלה גבוהה (להלן - ות"ת). בפועל - עד תום הביקורת באוגוסט 2002 - טרם נקבעו כללי דיווח מחייבים ואחידים לכל המוסדות להשכלה גבוהה המתוקצבים על ידי ות"ת.

הממשלה יוזמת לעיתים חקיקת חוק להקמת תאגיד שהוא אישיות משפטית עצמאית - תאגיד ציבורי. בחוקים המכוננים תאגידים ציבוריים אין חובת מינוי רואה חשבון חיצוני שיבקר את דוחותיהם הכספיים ויחווה את דעתו עליהם. לדעת משרד מבקר המדינה, מן הראוי לקבוע הסדרים לעניין מינוי רואה חשבון בכל תאגיד ציבורי, וראוי שההסדרים למינויו יבטיחו ככל שניתן את אי תלותו בתאגיד ובהנהלתו.

רשות החברות הממשלתיות היא הגוף הממשלתי המפקח על החברות הממשלתיות. אף על פי שרשות החברות שאפה להגביר את שקיפות דיווחיהן של החברות הממשלתיות, היא לא תמיד יכלה לאכוף את כללי הדיווח שקבעה. לדעת משרד מבקר המדינה, ראוי לבחון את סדרי קביעת תקני הדיווח החשבונאיים שיחולו על חברות ממשלתיות. בבחינה זו יש לתת את הדעת לאיזון הנדרש בין עקרון הגברת השקיפות ובין זכותן של החברות לשמור על סודותיהן העסקיים.

לפי חוק החברות הממשלתיות, התשל"ה-1975, אחת לשנה רשות החברות מכינה ומוסרת לראש הממשלה דין וחשבון על החברות הממשלתיות, שבו היא מפרטת בייחוד את זכויות המדינה בחברות, את מטרותיהן העיקריות, את נושאי התפקידים בהן ואת עיקרי הדוחות הכספיים האחרונים שלהן. בדוח לא נאמר דבר על פעולת החברות הנזכרות בו להגשמת מטרותיהן או על הצורך בהמשך קיומה של כל חברה ועל הסיבות לכך. לדעת משרד מבקר המדינה, יש לקבוע כללים גם לגבי חובת הדיווח של רשות החברות, כדי שניתן יהיה להעריך על פי הדיווח שלה את מידת הגשמת המטרות והיעדים הציבוריים של החברות הממשלתיות נוסף על התוצאות העסקיות של פעילותן.