רקע כללי
התכנית הכלכלית לשנת הכספים 2015 קבעה כי על מנת לעמוד ביעדים הפיסקליים של ממשלת ישראל יש להרחיב את בסיס המס ולהפחית את נטל המס המוטל על כלל האוכלוסייה. זאת לנוכח שחיקת ההכנסות הציבוריות בשנים האחרונות. שחיקה זו מקורה, בין היתר, בכך שהלבנת הון והעלמות מסים נעשו נפוצות ובכך שנעשה שימוש הולך וגובר בתכנוני מס אגרסיביים ולא ראויים המנצלים פרצות מס ו"שטחים אפורים" בחקיקת המס לשם קבלת הטבות מס שלא לפי תכלית החקיקה.
יעדי-העל של תכניות העבודה של רשות המסים (להלן - הרשות) בשנים האחרונות הם: מאבק בתכנוני מס קשים ובהלבנת הון שחור, וכן הגברת הגבייה, האכיפה וההרתעה . ההון השחור בישראל מוערך בכ-23% מהפעילות הכלכלית המדווחת שהם כ-50 מיליארד ש"ח בשנה . מנהל הרשות הקודם העריך את ההיקף הכספי של תכנוני המס, הלבנות ההון והכספים שהופקדו בחשבונות בנק מחוץ לישראל בכ-40 מיליארד שקלים בשנה.
פעולות הביקורת
בחודשים יולי 2015 - פברואר 2016 בדק משרד מבקר המדינה את אופן טיפולה של הרשות בתכנוני מס החייבים בדיווח ובפרצות מס. חלקו הראשון של דוח זה עוסק באופן טיפולה של הרשות בתכנוני מס שליליים שעל נישומים הנוקטים בהם חלה חובת הדיווח והגילוי לרשות (להלן - תכנוני מס החייבים בדיווח או תכנוני מס אגרסיביים); חלקו השני של הדוח עוסק באופן טיפולה של הרשות בפרצות מס מהותיות שעלולות לשמש בסיס לתכנון מס שלילי בהיקפים גדולים ובכך להסב נזק רב לקופת המדינה במשך השנים (להלן - פרצות מס). הביקורת בוצעה בהנהלת הרשות, במשרדי השומה, במשרדי מיסוי מקרקעין ובמשרדי מע"ם.
הליקויים העיקריים
אי-עדכון רשימת תכנוני המס החייבים בדיווח משנת 2006
1. מיום התקנת תקנות מס הכנסה (תכנון מס החייב בדיווח), התשס"ז-2006, ותקנות מס ערך מוסף (תכנון מס החייב בדיווח), התשס"ז-2006 (להלן ביחד - תקנות תכנוני מס), ועד ספטמבר 2013, לא הקימה הנהלת הרשות פורום לקביעת מדיניות לטיפול בתכנוני מס אגרסיביים. רק בספטמבר 2013, כשמונה שנים לאחר שפורסמו המלצות הוועדה לטיפול בתכנוני מס אגרסיביים, הקים מנהל הרשות, מר משה אשר, שלושה צוותים בתחומי מיסוי מקרקעין, מס הכנסה ומס ערך מוסף, לשם עדכון רשימת תכנוני מס החייבים בדיווח. נכון למועד סיום הביקורת, בפברואר 2016, המלצות הצוותים האמורים לתיקון רשימת תכנוני המס החייבים בדיווח עדיין לא יושמו.
2. כעשר שנים לאחר התקנת התקנות, עדיין לא עדכנה הרשות את רשימת תכנוני המס החייבים בדיווח, למרות השינויים הרבים שחלו במציאות הכלכלית.
חוסר אפקטיביות של רשימת תכנוני המס החייבים בדיווח
דיווח הנישומים לרשות על תכנוני מס הכנסה חייבים בדיווח זניח לעומת כלל הדוחות השנתיים שהוגשו. מפילוח הדיווחים עולה כי עיקר הדיווחים עוסקים בשני סוגים של תכנוני מס, ואילו היקף הדיווחים על שאר התכנונים זניח. מדצמבר 2010 דיווחי הנישומים על נקיטת תכנוני מס בתחומי מס ערך מוסף לא הוקלדו למערכת ממוחשבת לתכנוני מס, והם מתויקים בתיקייה פיזית בהנהלת מע"ם, בלי שהועברו לבדיקת משרדי מע"ם.
אי-נקיטת אמצעי הרתעה נגד נישומים שאינם מדווחים על תכנוני מס
הרשות אינה מטילה על מתכנני מס קנסות בשל אי-דיווח על תכנון מס החייב בדיווח וקנסות גירעון. נוסף על כך, למרות הצהרותיה של הרשות, במועד סיום הביקורת היא עדיין לא יזמה תיקון לתקנות העבירות המינהליות (קנס מינהלי - חיקוקי מסים), התשמ"ז-1987 (להלן - תקנות העבירות המינהליות), ולפיו אי-דיווח על פעולה שהיא תכנון מס החייב בדיווח יהיה בבחינת עבירה מינהלית. לפיכך לא ניתן להטיל קנסות מינהליים בגין אי-דיווח על תכנון מס החייב בדיווח.
היעדר טיפול במישור הפלילי בתכנוני מס
1. משרדי השומה אינם מעבירים למשרדי החקירות האזוריים מידע על תיקי נישומים שלא דיווחו על תכנון מס החייב בדיווח. כמו כן, שלא בהתאם להנחיות הנהלת הרשות, גם אם התגלה כי לא דווח על תכנון מס החייב בדיווח, משרדי השומה מעדיפים לטפל בתיק במישור האזרחי במסגרת השומה ולא להעביר את התיק לבדיקתם של משרדי החקירות האזוריים לשם בדיקה במישור הפלילי.
2. בתכניות העבודה של חטיבת חקירות ומודיעין, לא הושם דגש על הטיפול בתכנוני מס אגרסיביים. כפועל יוצא מכך שום תיק מ-10,682 תיקי החקר הטכניים שנפתחו בשנים 2014-2012 לא נגע לאי-דיווח על תכנון מס החייב בדיווח. כמו כן, רק שישה מ-850 תיקי החקר המטריאליים שנפתחו באותן שנים נגעו לתכנוני מס החייבים בדיווח.
אי-הכללת תיקים שבהם דווח על תכנון מס בתכניות העבודה
רק בתכנית העבודה לשנת 2015, שהוכנה כתשע שנים לאחר התקנת תקנות תכנוני מס, כללה חטיבת השומה והביקורת, במסגרת תכנית העבודה של משרדי השומה, ברשימת תיקי המטה , תיקים שבהם דווח על תכנוני מס החייבים בדיווח בתחום מס הכנסה. לא נכללו בתוכניות העבודה למשרדי מע"ם תיקים שבהם דווח על תכנון מס החייב בדיווח בתחום מע"ם.
אי-פיתוח יכולות לאיתור תכנוני מס
1. משרדי השומה ומשרדי מע"ם כמעט ואינם משתמשים במערכת הממוחשבת לתכנוני מס. למעשה המערכת שהייתה אמורה לשמש כלי עבודה שוטף וכלי ניהולי התרוקנה מתוכן.
2. אין התאמות בין שני מאגרי הנתונים לטיוב נתוני המס החייבים בדיווח - מאגר תכנוני המס במערכת הממוחשבת הפנימית של הרשות (להלן - אינטראנט) ומערכת שע"ם; המערכת הממוחשבת אינה מאפשרת לזהות כמה מתכנוני המס החייבים בדיווח בתחומי מס הכנסה, מיסוי מקרקעין ומס ערך מוסף התגלו כבלתי לגיטימיים בעקבות הליך שומה.
3. לא התקיימו קורסים ייעודיים לכלל מפקחי המס בנושא תכנוני מס, וכי בקורסים למפקחי מס חדשים לא הושם דגש מהותי על תכנוני מס.
קשר לקוי בין מערכי המס השונים
בהעדר נוהל מסודר בנושא העברת מידע בנוגע לעסקאות, לרבות תכנוני מס, בין מערכי המס השונים, אין תיאום בין מערכי המס השונים והדבר עלול לגרום לגביית מס בחסר.
אי-מיסוי חברות ארנק
1. מנהל הרשות לא הפעיל את הסמכות שהקנה לו המחוקק לצורך מיסוי חברות ארנק.
2. לא יושמו המלצות צוות למיסוי חברות ארנק. על פי נתונים לשנת 2009 שחטיבת תכנון וכלכלה ברשות עיבדה והציגה במסגרת דיוני הצוות, אילו מיסוי חברות ארנק היה מוסדר, המס שהיה נגבה בשנה האמורה נאמד בסכום של כמיליארד ש"ח.
אי-היערכות הרשות להשפעותיה של התקינה החשבונאית הבין-לאומית
כעשר שנים לאחר שהוחלו תקני הדיווח הכספי הבין-לאומיים (להלן - תקני הדיווח הכספי הבין-לאומיים או תקני ה-IFRS) על חברות ציבוריות ולאחר שהרשות זיהתה את הצורך בקביעת מדיניות בנושא, הרשות לא גיבשה הנחיות למשרדי השומה לגבי אופן הטיפול בחברות שאימצו את תקני ה-IFRS ולא קידמה את התיקון הנדרש לפקודת מס הכנסה בעקבות אימוץ תקני ה-IFRS.
תקנות שטרם הותקנו לסגירת פרצות מס שחובה להתקינן
בשנים האחרונות ביצעו נישומים פעולות שונות שהן בבחינת ניצול פרצות מס, כדוגמת שיערוכים חשבונאיים ותשלומים בגין אי-תחרות , וזאת על מנת להפחית את נטל המס החל עליהם. אף שפרצות מס הביאו לפגיעה בהכנסות המדינה ממסים, שר האוצר לא הפעיל את סמכותו להתקין תקנות לסגירתן.
חוסר שימוש בכלים למאבק בתכנוני מס בין-לאומיים
למרות הגידול בהיקף תכנוני המס האגרסיביים הבין-לאומיים, הרשות אינה משתמשת באופן תדיר במאגר המידע הבין-לאומי של ארגון ה-OECD (הארגון לשיתוף פעולה כלכלי ולפיתוח כלכלי) לצורך סגירת פרצות מס. כמו כן, משנת 2012 היא אינה משתתפת בישיבות עבודה וכנסים של ארגון ה-ATP (ארגון בין-לאומי למלחמה בתכנוני מס אגרסיביים), אף שהיא חברה בארגון זה.
אי-יכולתה של הרשות לאתר פרצות מס בזמן אמת
אין ברשות גורם מרכז ומתכלל המופקד על הטיפול באיתור ובזיהוי של פרצות מס. יש חשש כי בהיעדר גורם כזה נפגעת יכולתה של הרשות לאתר פרצות מס חדשות ולבחון כיצד הן משפיעות על השגת המטרות ויעדי-העל שהרשות הציבה.
ההמלצות העיקריות
1. על משרד האוצר והרשות לפעול במשותף לסגירת פרצות מס הגורמות לאבדן הכנסות למדינה ולהגדלת אי-השוויון. סגירה של הפרצות הקיימות תביא לצמצום התמריצים ליצירת תכנוני מס.
2. על מנהל הרשות לוודא כי רשימת תכנוני המס החייבים בדיווח לא תישאר בגדר "אבן שאין לה הופכין", אלא תתעדכן ותותאם לחיי המסחר והכלכלה המתפתחים. על הרשות להגביר את האכיפה ואת הציות להוראות החוק, כדי לוודא שלא יוצא חוטא נשכר.
סיכום
דוח הוועדה לשינוי כלכלי-חברתי משנת 2011 קבע כי בישראל יש פער ניכר בין הפעילות הכלכלית המדווחת לבין הפעילות הכלכלית בפועל, המוערך בכ-50 מיליארד שקלים בשנה. מנהל רשות המסים הקודם העריך כי כ-40 מיליארד שקלים בשנה מקורם בין היתר בתכנוני מס.
הליקויים שהעלה משרד מבקר המדינה בדוח זה מלמדים, כי במבחן התוצאה התמודדותה של הרשות עם תכנוני המס באמצעות ריכוזם ברשימת תכנוני המס החייבים בדיווח לא צלחה: משנת 2006 לא עדכנה הרשות את רשימת תכנוני המס החייבים בדיווח, הרשימה איננה נותנת מענה לכל ההתפתחויות והחידושים בתחום תכנוני המס, והיא לוקה בחסר ואיננה מגשימה בצורה המיטבית את תכלית החקיקה - הפניית תשומת לבה של הרשות לקיומו של תכנון המס. הרשות לא הצליחה ליצור הרתעה מביצוע תכנוני מס אגרסיביים. היא אף לא הצליחה לאכוף את הוראות המס, להביא לענישת מתכנני המס, והיא אינה יכולה לספק נתונים על שיעור הנישומים המתחמקים מדיווח על תכנוני מס אגרסיביים.
בדרך כלל הליך סגירת פרצות מס אורך זמן רב ומושפע בין היתר, מתהליכי חקיקה, ועל כן פרצות שכאלו עלולות להישאר במשך פרק זמן ארוך בחוקי המס. אמנם משרד מבקר המדינה רואה בחיוב את הצעדים שנקטה הרשות לסגירת חלק מפרצות המס בשנים האחרונות, אך לדעתו אין בהם די. לא היה די בטיפולה של הרשות בפרצות מס האחרות המאפשרות הימנעות מתשלומי מס הנאמדים בסכומים מהותיים, וטיפולה בהן נמשך זמן רב מדי. על משרד האוצר והרשות לפעול במשותף בנחישות לסגירת פרצות מס הגורמות לאבדן הכנסות למדינה ולהגדלת אי-השוויון. סגירה של הפרצות הקיימות תביא לצמצום התמריצים ליצירת תכנוני מס.
גביית המסים בישראל היא המקור העיקרי של הכנסות המדינה. אכיפה יעילה כנגד מתכנני המס צפויה להגדיל במידה ניכרת את בסיס המס בישראל, להביא להגדלת המקורות שבידי הממשלה ולכונן מערכת מס צודקת ושוויונית יותר.
מרכיב מהותי במדיניות המס הוא השוויוניות - תשלום מס הוא נטל המוטל על הציבור כולו, וכל אחד מהיחידים הנכללים בו צריך לשאת בחלקו באופן שוויוני. על הרשות להקטין את התמריץ הכלכלי לביצוע תכנוני מס ולהתחמקות מתשלום מס אמת, על מנת להימנע מהטלת נטל מס כבד יותר על אזרחים שומרי חוק וכדי להבטיח שלא יצא חוטא נשכר.